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跨境服务贸易双重征税与海南自贸港税制


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　　[摘要] 随着服务贸易迅猛发展和增值税在全球范围的广泛采用，跨境服务贸易增值税征缴过程的问题逐渐凸显。经分析，增值税征收原则差异和退税机制，是造成跨境服务贸易增值税征缴过程中双重征税和双重不征税问题的两大成因。为有效防止因海南自贸港“简税制”采用零售环节销售税，可能引致的进口服务双重不征税问题以及造成市场竞争扭曲现象，维护其税收权益，需要在借鉴国际上主要经济体对跨境服务贸易增值税征缴方案的基础上，以向服务消费者以销售额为依据征收销售税，以及境外服务提供者以销售额为依据进行自主申报两条路径，对纳税人的身份（服务消费者或是境外服务提供者）进行明确来征收销售税，以完善进口服务销售税征缴制度的设计，实现对跨境服务贸易销售税的有效征管。
　　[关键词] 跨境服务贸易 增值税 双重征税 双重不征税 销售税
　　[中图分类号] [文献标识码] A [文章编号] 1004-6623（2020）06-0091-06
　　[　一、引 言
　　随着跨境服务贸易的蓬勃发展，增值税制度在全球范围广泛采用，由于增值税制度在世界各国之间未能达到有效协调，跨境服务贸易双重征税问题或双重不征税问题在世界范围内不断凸显（赵国庆，2015）。双重征税是因交易双方国家对同一笔跨境服务交易各自行使税收管辖权（廖益新，2012）。双重征税增加了企业之间开展跨境服务贸易的成本，降低了企业的竞争优势（赵国庆，2015）;双重不征税是交易双方国家均未对该笔跨境交易征收增值稅，这不仅会导致各国政府税收收入流失，还会造成企业之间的竞争扭曲（陈琍等，2019）。双重征税或双重不征税，都扭曲了跨境服务贸易中要素在全球范围内的配置，对全球跨境服务贸易的健康发展产生了严重阻碍。
　　近年来，海南加速自由贸易港建设，服务贸易发展迅猛，，%，连续4年实现两位数增长①。鉴于目前中国已经与许多国家和地区签署了避免双重征税协定，《海南自由贸易港建设总体方案》（以下简称《总体方案》）提出适时将增值税等税费简并成为货物和服务零售环节销售税，不仅是海南自贸港在“简税制”制度设计上的重大突破，也将在制度层面有效规避跨境服务贸易增值税征缴中可能出现的双重征税和双重不征税问题。这一系列政策意味着，自由贸易港税收制度改革的焦点和指向，是增强本土跨国经营企业（包括跨境服务贸易企业）的国际竞争力，而并非是在制度设计上变为“税收洼地”。因此，对税收制度相关问题仍需要深入研究。
　　二、相关文献综述
　　各国在跨境服务贸易中对增值税征收地的确认主要有两大原则，即原产地原则和消费地原则（Subhajit Basu， 2007）。学界普遍认为，不同国家增值税征缴原则的不一致，是跨境服务贸易增值税问题产生的根本原因（解学智，2014）。有学者通过学理证实，若各国增值税税率保持一致，消费地原则和原产地原则并不会影响经济效率（严敏，2019）。不过，从实践角度看，由于各个国家或地区出于自身考虑，所确定的增值税税率存在较大差异，增值税双重征税问题实际存在且对跨境服务贸易产生了极大影响。从理论上讲，避免各国在跨境服务贸易增值税征缴中产生双重征税和双重不征税有两条路径，一是采用增值税的国家或地区统一采用原产地原则，进口服务的价格将不会随着该项服务消费国的增值税制度差异而产生变化，因此各个等的，这对消费者而言更有利于交换（崔威，2010）;二是采用增值税的国家或地区统一采用消费地原则，消费地原则可以更好地保持税收中性，即跨国企业并不会因为各个进口国增值税税率的差异而改变其在全球产业链中的资源配置，这更符合生产效率原则，同时在国际上也得到了广泛的认可（赵国庆，2015）。目前在OECD的积极提倡推动下，许多国家考虑到税收中性原则的重要性和货物贸易采用消费地原则的法律现实，最终确定了跨境服务贸易的消费地原则（廖益新，2012）。在这样的背景下，我国应与国际上普遍采用的消费地原则保持一致，在有效保护我国服务贸易出口企业竞争力的同时，也使得在跨境服务贸易增值税征缴时可能产生的双重征税或双重不征税问题得到有效解决。
　　此外，即便发生跨境服务贸易的国家或地区均采用消费地原则征收增值税，还是极有可能因为复杂的退税规则和不健全的退税申请机制