固定资产后续支出的核算研究.docx

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摘要
2006年新修订并公布的?企业会计准那么?从时间和性质两个方面对固定资产后续支出进行了界定:从时间上看,固定资产后续支出是指到达预定可使用状态后至处置前发生的与固定资产效能直接相关的各种支出。也就是说,在固定资产到达预定可使用状态前发生的有关支出,应直接计入固定资产原值;从性质上看,固定资产后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造、修理费用等。这就是说,固定资产后续支出必须是与固定资产后续使用效能直接相关的支出,是将固定资产应用到维护、改建、扩建或者改进现有固定资产中,以便于更好地适应新技术开展的需要以及维持或提高固定资产的使用效能。
固定资产后续支出的划分不同对财务处理有不同的影响。根据固定资产后续支出的有关规定,我们可以从当前损益和当期计提折旧两个角度对它进行说明。而对固定资产后续支出在会计实务中的处理方法那么根据固定资产后续支出资本化和费用化划分原那么进行阐述。本文对固定资产后续支出的资本化和费用化作出分析界定,并结合新税法提出具体会计核算方法。
关键词:固定资产;后续支出;界定;核算
目录
1固定资产后续支出概念和相关规定 1
固定资产定义 1
固定资产后续支出定义 1
关于固定资产后续支出的相关规定 1
2固定资产后续支出划分不同对账务处理的影响 2
2
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3固定资产后续支出资本化和费用化划分的看法 3
实质重于形式原那么 3
3
4固定资产后续支出在会计实务中的处理 5
参考文献 6
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1固定资产后续支出概念和相关规定
确认固定资产的两个条件:〔一〕与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业;(二〕该固定资产的本钱能够可靠地计量。
固定资产的后续支出是指,为了适应新技术开展的需要或者维护或提高固定资产的使用效能,企业投入使用固定资产,维护、改建、扩建或者改进现有固定资产所发生的费用。如果这项支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力,提高了固定资产的性能,如延长了固定资产的使用寿命,使产品质量实质性提高或使产品本钱实质性降低,那么它可能会超过原先的估计流入企业的经济利益,如果不将它计入固定资产的账面价值,也应将这些后续支出计入发生当期的损益,予以费用化。
固定资产后续支出,泛指固定资产在交付使用后为保持或改善固定资产使用性能而发生的各类支出,大体上由固定资产修理支出和改扩建支出构成。对于固定资产后续支出,我国长期以来采用的处理方法是将其分为三种情况:一是日常维修养护支出,在发生期列支当期费用;二是大修理支出,在两次大修理的间隔期内,分期列支费用:三是改扩建支出,采用资本化的方式,将支出额加计到固定资产的账面价值中。?企业会计制度?中所来用的还是这种处理方法。
2002年开始实施的?企业会计准那么—固定资产?对固定资产后续支出确实认标准和处理原那么做出了重大的改变。第24条规定,“与固定资产有关的后续支出,如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计,一那么应当计入固定资产账面价值,其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。〞这明确了固定资产后续支出资本化的经济性质标准。第25条规定,凡不符合第24条确认标准的后续支出
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“应当确认为费用〞。

?企业会计准那么第4号——固定资产?中规定了固定资产的后续支出的处理的根本原那么,即符合固定资产确认条件的,应当计入固定资产本钱;不符合固定资产确认条件的,应当在发生时计入当期损益。而固定资产确实认条件为:1〕与该固定资产资产,其售价不超过原值的,不征增值税。在方案二中,A企业把自己使用过的机器设备作价给B企业,视同转让固定资产,且其售价一般低于设备原价,不征增值税。其最终的税收负担为:契税=1000X3%=30(万元〕〔由受让方缴纳〕。我们将上述两个方案比照,发现:A企业在投资过程中,通过改变出资方式,只改变了几个字,就使税收负担出现了55万元的大差距。
由于磨损,和各组成局部耐用程度的不同,投入使用后的固定资产可能出现局部损伤。所以要维持正常的操作和使用的固定资产,需要进行必要的维护。固定资产维护支出仅是在保证固定资产的正常工作条件下,它不会改变固定资产的性能。因此,此项支出直接计入当期费用。
根据上述准那么,如果固定资产后续支出使固定资产获取了更多的未来经济利益,提高了固定资产的性能。例如,使固定资产使用寿命延长,产品的质量和本钱分别有了实质性的提高和降低,流入企业的经济利益可能超过此前估计,那么固定资产的后续支出应计入账面价值;否那么就不再通过预提或待摊,而是将其费用化,计入当期损益。
但新准那么没有对固定资产后续支出进行具体的判断标准:是资本化还是费用化。企业可参照2007年公布的?中华人民共和国企业所得税法?和?中华人民共和国企业所得税法实施条例?有关后续支出的处理规定进行具体核算,并结合新?准那么?的判断条件进行处理。新税法中有进一步的明确规定:
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固定资产大修理费用,要同时符合以下两个条件:固定资产修理支出到达50%以上的计税根底;修复后固定资产的使用寿命延长2年以上,而且仍然可以使用分期摊销年限,不能一次性税前扣除。
新准那么和?国际会计准那么?实质上相同,都是以定性分析为主,更多强调职业判断。?国际会计准那么第16号一一不动产、厂房和设备?有关规定:如果后续支出可以改善资产状况,使未来可能流入企业的经济利益超过了原先预计的收入,应把后续支出计入资产的账面价值中,除此之外的任何其他后续支出都应在发生时确认为当期费用。
2固定资产后续支出划分不同对账务处理的影响

划分资本性支出与收益性支出原那么,是指会计核算应严格区分收益性支出、资本性支出的界限,以正确计算各期损益。根据此原那么,固定资产后续支出属于资本性支出,应计入固定资产的价值。对修理性支出一般不予资本化,而是计入当期损益。另外,?企业会计制度?中对修理支出做出规定:如果维修费用大量或不均匀,可以使用预提或待摊。将采用预提方式的大规模修理控制在两次间隔期内,在各期均衡地预计发生的费用,计入相关的本钱、费用。大修理费用采用待摊的,应当将发生的大修理费用在下一次大修理前平均摊销,计入相关的本钱、费用。
例:2021年1月30日,A公司对某办公楼进行修理,修理过程中领用原材料一批,价值为10000元,为购置该原材料支付的增值税进项税额为1700元,应支付维修人员薪酬为15000元。其会计核算为:
借:管理费用26700
贷:原材料10000
应交税费———应交增值税〔进项税额转出〕1700
应付职工薪酬15000
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从以上例题可知,对于固定资产的日常修理及大修理,它主要是为了确保固定资产的正常使用而必需的维护,不能带经济利益的流入,那么只能费用化,直接计入当期损益。

?企业会计制度?规定,将需要改进的固定资产在改进过程中发生的净支出计入改进后的固定资产原价。应对因改进而延长使用年限的固定资产的原使用年限和折旧年限进行调整。而由于直接或分期地把固定资产修理支出计入当期损益,故不会对固定资产的折旧产生影响。另外,进行更新改造的固定资产和进行大修理的固定资产,对二者计提折旧有着重要区别。根据财政部关于印发?关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准那么有关问题解答?的通知,即财会[2002]18号文规定:企业对固定资产进行更新改造,应在将更新改造的固定资产账面价值转入在建工程的根底上,核算经更新改造后的固定资产。己转入在建工程,处于更新改造过程停止使用的固定资产,不对其计提折旧,待其到达预定可使用状态,转为固定资产后,再重新确定折旧方法和该工程固定资产可使用年限,计提折旧。应将因大修理而停用的固定资产进行计提折旧,并将其计提的折旧计入相关本钱费用。简单地说,就是在尚未到达使用状态前的,处于改进过程中的固定资产,不需计提折旧;而处于大修理过程中的固定资产,无论是修理前,还是修理后,都需照常计提折旧。
3固定资产后续支出资本化和费用化划分的看法
根据第二点所述,固定资产后续支出划分不同,会影响账务处理,企业财务报表所反映的财务状况和经营成果的客观、真实也会受到固定资产后续支出会计核算的直接影响。而在财务审计和税务检查中,固定资产后续支出也是备受关注的对象并且成为双方争论的焦点。
关于固定资产的后续支出处理方法和后续支出资本化确认标准,尽管?企业会计准那么第4号——固定资产?和?企业会计制度?都进行了规定,?企业会计制度?也对固定资产改进支出和修理支出做了明确的规定,但会计人员在实际工作中仍常常感到困惑而无从下手。且会计制度规定的“流入企业的经济利益〞的数额认定估计的成分较大,有很大的人为因素,根本无法确定具体金额。另外,由于不同的企业有不同的生产规模和
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经营性质,无法判断哪些为固定资产发生的支出属于固定资产改进支出,哪些是固定资产修理支出。很大程度上需要企业财务人员根据企业自身的情况做出具体的判断。为此,我认为实际工作中对后续支出资本化和费用化划分应遵循如下原那么。

遵循实质重于形式原那么应是区分固定资产后续支出资本化和费用化的首要条件。对符合?准那么?和?企业会计制度?所规定资本化的原那么和标准的后续支出,要进行资本化。

根据?企业所得税税前扣除方法?第31条规定的量化标准〔原那么〕,我们不仅可以解决固定资产后续支出的资本化和费用化界线模糊不清,存在争议的问题,对后续支出予以资本化或费用化,而且可以防止税务机关检查时发生查补税款或其他问题。
固定资产后续支出可以根据以下方法在实务中进行核算:〔1〕企业拥有或租用的固定资产修理、维修等,维持现有效能的后续支出以及发生条件不符合准那么的后续支出时,按照重要性原那么,直接确认为当期损益。借:销售费用〔或管理费用〕;贷:银行存款〔或现金〕〔2〕符合准那么条件的企业固定资产发生的后续支出,予以资本化。通过“在建工程〞科目核算,在以后期间采用合理的方法单独计提折旧。后续支出发生时:借:在建工程;贷:银行存款〔或现金);收到残料变价收入:借:银行存款〔或现金〕贷:在建工程;完工后:借:固定资产;贷:在建工程;计提折旧时:借:销售费用〔或管理费用〕;贷:累计折旧。〔3〕符合准那么条件的经营租入固定资产发生后续支出,予以资本化。采用合理的方法,在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内摊销。后续支出发生时:借:在建工程;贷:银行存款〔或现金〕;摊销时:借:长期待摊费用;贷:在建工程。〔4〕符合准那么条件的融资租入固定资产发生的后续支出,予以资本化,并在两次后续支出间隔期间、剩余租赁期与固定资产尚可使用年限三者中较短的期间内,采用合理的方法单独计提折旧。后续支出发生时:借:在建工程,银行存款〔或现金〕计提折旧同〔2〕。
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2008年1月20日,A公司对所属一家商场进行装修,发生以下有关支出:领用原材料20000元,该原材料购进时支付的增值税为3400元,发生了有关人员薪酬为30000元,2008年12月15日,装修完毕,到达预定可使用状态交付使用,该公司预计下次装修时间为2021年12月,2011年12月30日,A公司决定对该商场重新进行装修,假定该商场的装修支出符合固定资产确实认条件,该商场预计尚可使用年限为5年,装修形成的固定资产预计净残值为3400元,采用直线法计提折旧,不考虑其他因素。
A公司的账务处理:
①装修领用原材料及发生工程人员薪酬
借:在建工程53400
贷:原材料20000
应交税费———应交增值税〔进项税额转出〕3400应付职工薪酬30000
②装修工程到达预定可使用状态交付使用
借:固定资产———固定资产装修53400
贷:在建工程53400
③2021年计提折旧,按两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间5年计提折旧。
借:管理费用〔53400-3400〕÷510000
贷:累计折旧100002021年、2021年计提折旧如同2021年度。
④2021年12月30日重新装修
借:营业外支出20000累计折旧30000
贷:固定资产———固定资产装修50000
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从以上可知,对于固定资产装修费用符合资本化条件的,应该计入固定资产本钱,且在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内采用合理的方法单独计提折旧,下次装修时,原资本化的装修费用余额减去相关折旧后的差额,一次全部计入当期营业外支出。
新固定资产准那么再一次运用了实质重于形式的核算原那么,减缓了某些方面的强制性,增强了指导性和灵活性,标志着我国会计制度和国际会计相结合的重大突破。但它的缺陷和局限在于:企业在有不良意图的情况下,如果会计人员不能准确判断固定资产业务,企业也许会将新准那么作为操纵损益的工具。如果不严格区分固定资产大修理支出资本化和费用化,会导致会计信息失真。比方,企业为了自身利益,或将中小修理列入大修理项中,增利润,少费用;或将大修理列入小修理工程中,减利润,增费用。由于“待摊、预提费用〞两科目的取消,原账户相关业务的帐务处理和编制报表都会出现很多问题。“两费〞是否一次性计人当期损益,对企业利润和资本市场具有很大影响。我认为:
1、可以把首次执行日的“待摊费用〞余额计入其当期损益或预付款科目处理;不符合负债或预计负债定义的首次执行日“预提费用〞余额要转入相应的应付款项或预计负债科目;必须冲回或按照前期过失更正原那么处理不符合负债或预计负债的定义的余额。
2、,直接将较大的大修理已预提或未摊销的金额转入当期损益,会对企业的利润会产生较大的影响,这时应采用追溯调整法进行会计处理;假设直接将其较小余额转入当期损益,那么对企业的利润无重大影响,可将余额直接转入当期损益。
3、按照新准那么的精神,应该对那些已经实际发生的、没有明确期限的、原来通过估计和判断在一年内分期承当的费用〔如固定资产修理费〕,于发生时一次性核销处理。将不属于上述可列入预付款项核算的内容的首次执行日“待摊费用〞余额,计入首次执行日当期损益。
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4企业固定资产后续支出财务管理中存在的问题
企业财务管理部门在进行固定资产后续支出预算时,大都将为维护固定资产的正常运作以及发挥资产效能所进行必要性维护后续支出预算作为资本性更新改造支出。当前我国大多数企业财务核算实行严格预算,因此在账务处理时将应计入当期损益的费用资本化,从而导致虚增资产现象严重。同时,将在新旧技术装备替换过程中的扩大再生产、延长固定资产使用寿命等资本性支出预算作为费用向预算传达,从而既影响了固定资产价值确实认,又影响了当期损益确实认,造成应当增加企业资产却使资产一次性费用化、资产管理不到位以及资产流失等状况。
?企业会计准那么?
现行?企业会计准那么?要求固定资产发生资本化后续支出时,一般应将固定资产的原价、累计折旧和资产减值准备转销,将固定资产转入在建工程,停止计提折旧。在固定资产发生的后续支出完工并到达预定可使用状态时,再从在建工程转为固定资产,并重新确定固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法进行计提折旧。但在企业固定资产资本化后续支出核算过程中,更新改造任务金额较大且改造时间长达数月的改造工程均未将固定资产转入在建工程核算,也未停止计提折旧,更未在更新改造完成后重新确定固定资产的原价、使用寿命,从而造成更新改造的固定资产财务数据失真。
,被替换局部账面价值未扣除。由于固定资产的更新改造任务非常繁重,设备改造部门完成生产任务后,未及时将替换原设备局部即被撤除局部的价值计算依据、被撤除局部废旧物资的变卖价值反应给价值管理部门,因此财务部门未及时剔除被替换局部价值,从而高计固定资产本钱,并存在废旧物资处置收益流失的风险。
,固定资产后续支出未发生或未完工而财务部门已确认本钱费用。由于企业局部生产经营管理活动不能按照既定的预算严格执行,但为了强制完成预算考核指标〔财务指标〕,在预算执行期期末虚列工程支出以满足预算指标的完成,从而造成固定资产后续支出账实不符,引发财务账面已经领料计入