税前可弥补亏损所得税费用核算.docx

税前可弥补亏损所得税费用核算
年财政部制定的《企业会计准则第 18 号— 所得税》（以下简称“新准则” ）中要求：企业对于能够结转 以后年度的可抵扣亏损，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣 亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资 产。在资产负债表日，企业应当根据税法规定对递延所得税 资产（注：此处只提及递延所得税资产）按照预期收回该资 产期间的适用税率计量。当适用税率发生变化的，企业应当 对已确认的递延所得税资产进行重新计量，除直接在所有者 权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产以外，应 当将其影响数计入变化当期的所得税费用。新准则还规定， 在资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进 行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额 用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产 的账面价值；而在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记 的金额应当转回。新准则的应用指南规定，按照税法规定允 许用以后年度所得弥补的可抵扣亏损比照可抵扣暂时性差 异的原则处理。
根据上述分析，企业在发生可抵扣亏损的年度以及抵扣
可抵扣亏损的年度，分别涉及递延所得税资产的初始确认和
后续计量。在初始确认过程中，在企业发生亏损的年度，需 要首先判断企业在以后可抵扣亏损的年度能否获得足够的 应纳税所得额用以抵扣。如能获得则要以很可能获得用来抵 扣可抵扣亏损的未来应纳税所得额为限，不能高估递延所得 税资产；否则不予以确认。在后续计量过程中，一方面可能 遇到适用税率变化时需要对递延所得税资产进行重新计量。 另一方面，可能遇到在抵扣可抵扣亏损的年度无法获得足够 的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产，需要减记递延所 得税资产；同时减记后，在很可能获得足够的未来应纳税所 得额用以抵扣递延所得税资产时，需要转回减记的递延所得 税资产。在此本文通过以下举例仔细分析。
一、适用税率不变时税前可弥补亏损的所得税费用核算
[ 例 1]某企业 2004 年的应纳税所得额为一 500 万元，当 年适用税率为 33% ，当期无暂时性差异。假设该企业未来期 间很可能获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资 产。2004年12月 31日，该企业应确认递延所得税利益（资 产）。其会计分录为：
借：递延所得税资产一一补亏抵减（ 500万元X 33%）
1650000
贷：所得税费用——递延所得税费用
1650000
2005 年该企业的应纳税所得额为 120 万元，当年适用税
率为 33%，当期无暂时性差异。所以， 2005 年 12 月 31 日， 该企业的账务处理应为：
借：所得税费用——递延所得税费（120万元X 33%） 396000
贷：递延所得税资产——补亏抵减 396000
2006 年该企业的应纳税所得额为 800 万元，当年适用税 率为
33%，当期无暂时性差异。 2006年 12 月31 日的账务处 理为：
借：所得税费用——递延所得税费用（ 1650000— 396000） 1254000
所得税费用——当期所得税费用 1386000
贷：递延所得税资产——补亏抵减 1254000
应交税费——应交所得税 1386000
应交所得税 =[800-（500-120） ]X 33%=（万元）
假设[例 1 ]中，该企业 2006年、2007 年、2008年均无应 纳税所得额和暂时性差异。 2009 年该企业的应纳税所得额为 200 万元，若当年适用税率仍为 33%，当期无暂时性差异。
2009 年 12 月 31 日，该企业的账务处理应为：
借：所得税费用一一递延所得税费用（ 200万元X 33%）
660000
营业外支出——递延所得税资产 594000 贷：递延所得税资产——补亏抵减 1254000
当企业税前可弥补亏损超过税法规定的五年期限，应将 尚未抵扣的递延所得税资产减记，计入营业外支出，确认当 期损益。在税法规定可抵扣亏损年度结束以前的年度，企业 在资产负债表日也应当对递延所得税资产进行复核，若发现 未来期间难以获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得 税资产的利益时，企业也应减记由于可抵扣亏损确认的递延 所得税资产的账面价值。
二、适用税率变动时税前可弥补亏损的所得税费用核算
[ 例 2]某企业 2006 年的应纳税所得额为 -1000 万元，当 年适用税率为 33% ，当期无暂时性差异。假设该企业未来期 间可能获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。 2006 年 12 月 31 日，该企业应确认递延所得税利益 （资产）， 其会计分录为：
借：递延所得税资产一一补亏抵减（ 1000万元X 33%）
3300000
贷：所得税费用