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不求远近求志同，控制为本来并表
故事开篇
内接与外嫁的差异
好不容易能坐在一起谈天论地的张总、王总以前曾是一个机关的两员大将,前几年先后出走,张到下属的企业发展,王则直接辞职到外面创业。数年之后的他俩现在都分别成合并:控股合并是强势企业取得对弱势企业的控制权,弱势企业在合并后仍然保持其独立的法人资格继续经营,强势企业确认企业合并形成的对弱势企业的投资;吸收合并是弱势企业在合并后被注销法人资格、变更为强势企业的分公司或生产车间等,弱势企业原持有的资产、负债,在合并后变更为强势企业的分公司或生产车间的资产、负债;新设合并是参与合并的各方在合并后法人资格均被注销,重新注册成立一家新的企业,参与合并各方的资产、负债,在新的基础上变更为新设企业分公司或生产车间的资产和负债。
重点把关
“归类属性”怎样
在第2号准则,我们曾经把企业合并归类为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并,前者比喻为“内部联姻”,后者比喻为“外部嫁接”:
对于“内部联姻”,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终的非暂时性控制(如同一企业集团控股下的子公司)。相对而言,这种合并,多少带有“包办婚姻”的味道,双方合并的行为并不完全是自愿进行的,此类合并不属于完全化的市场交易行为,而是参与合并各方资产和负债的重新组合。
对于“外部嫁接”,参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,基本上是通过“自由恋爱”结识的。相对于同一控制下企业合并而言,非同一控制下企业合并是合并各方自愿进行的交易行为,作为一种公平的交易,应当以公允价值为基础进行计量。
“五项标志”是什么
同时满足以下条件的,可认定为实现了控制权的转移:一是合并协议已获股东大会通过;二是合并事项需要经过国家有关部门实质性审批的,已取得有关主管部门的批准;三是参与合并各方已办理了必要的财产交接手续;四是合并方或购买方已支付了合并价款的一半以上,并且有能力支付剩余款项;五是合并方或购买方实际已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策,并享有相应的利益及承担风险。非同一控制下企业合并中的购买日,也应按照上述规定的条件确定。

通过学习,对各种企业合并会计问题的整理,我绘制出表1:
表1
项 目 同一控制下企业合并 非同一控制下的企业合并
基本概念 双方在合并前后均受同一方或相同多方最终的非暂时性控制。 双方在合并前后不受同一方或相同多方最终的非暂时性控制。
基本原则 合并行为不完全是自愿自主,市场交易行为淡薄,是各方资产和负债的整合。
采用权益法核算 相对自愿的交易行为,应以公允价值计量。
采用购买法核算。
基准时点 合并日是合并方实际取得被合并方控制权的日期。 购买日是购买方实际取得被合并方控制权的日期。
控股合并 长期股权投资初始成本 以合并日取得被合并方账面净资产的份额作为初始投资成本。初始投资成本与其付出合并对价账面价值(或发股面值总额)的差额,应当调整资本公积;资本公积不足的,调整盈余公积和未分配利润。
为进行合并而支付的直接相关性费用(审计、评估、律师等)计入当期损益。