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浅议财务报告与内部控制整合审计的缺陷与改进
摘要：著名的《萨班斯―奥克斯利》法案要求上市公司必须披露且让注册会计师审计自身的内部控制评价报告，同时提出了整合审计的概念。近年来，我国内部控制审计发展较快，整合审计在国内也日趋流行起来。整合审计的发展有其必然性与可行性，但目前国内整合审计实施过程中却存在不少缺陷。本文创新性地提出审计质量内部因素的三元理论，通过该理论对整合审计存在的缺陷进行了详细分析，发现主要缺陷在于注册会计师审计意图易受影响，专业能力不够以及工作态度易受其中一个项目审计结果的影响。最后，针对所发现的缺陷，本文依然以三元理论为框架提出了改进建议，以期望起到抛砖引玉的作用，尽快完善我国整合审计的实行。
关键词：整合审计 审计质量因素 三元理论
一、整合审计的由来
二、整合审计的必要性与可行性
现行财务报表审计是指注册会计师按照审计准则的规定，通过计划和执行审计工作，对财务报表的合法性和公允性发表审计意见，旨在提高财务报表的可信赖程度。内部控制审计是指会计师事务所接受委托，对特定日期（通常与企业内部控制自我评价基准日一致）企业内部控制的有效性进行审计，并发表审计意见。这里内部控制审计的范围，是指企业为了合理保证财务报告及相关信息真实完整而设计和运行的内部控制，即财务报告内部控制。
（一）整合审计的必要性
1、从会计师事务所角度所来看
首先，实行整合审计可以让注册会计师相互印证审计证据的真实性和可靠性，在某种程度上可以降低审计风险。不论是财务报告审计，还是基于财务报告的内部控制审计都要求严格收集关于内部控制方面设计及运行有效性的证据，因此两者审计在该部分的证据具有相关性，可以相互印证。其次，实行整合审计，可以相互利用对方的工作成果，减少注册会计师的重复工作量，在保证一定审计质量的前提下，提高审计效率。
2、从被审计单位角度所来看
首先，实行整合审计可以减少被审计单位的工作量，避免重复提供证据。众所周知，被审计单位要积极配合注册会计师的审计工作，如果将财务报告审计与内部控制审计分离进行，那么被审计单位将重复提供许多相同的证据，这在某种程度上增加了被审计单位的工作量，降低其日常正常工作的效率。其次，实行整合审计，可以降低被审计单位的审计成本，降低其经济负担。如果实行分离审计，被审计单位将提供双倍审计费用，这对某些已经处于盈亏边缘的企业来说无疑是雪上加霜，并且目前国内外还没有任何的实证验证出分离审计比整合审计的效果更好。因此实行整合审计无疑是成本效益原则下的首选。
（二）整合审计的可行性
1、两者所属业务类型相同
注册会计师的业务类型划分为鉴证业务与相关服务。在鉴证业务中，根据鉴证对象能否被预期使用者获取，又划分为依据责任方的认定业务与直接报告业务；根据保证程度，又划分为合理保证和有限保证。根据财务报告审计与内部控制审计的要求不难看出，两者均是基于责任方认定的，合理保证的鉴证业务。
2、两者最终审计目标相同
虽然财务报告审计与内部控制审计的具体目标不同，前者是针对财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，是否在所有重大方面公允地反映被审计单位真实的财务和经营情况