税收政策范文：美国企业国外所得税收抵免政策借鉴.pdf

税收政策论文范文：美国企业国外所得税收抵免政策借鉴
第一章 企业境外所得税收抵免制度概述
一、 企业境外所得税收抵免的概念
税收管辖权是国家主权在税收方面的体现，不同国家的税收管辖权
同时叠加在同一笔所得之上就产生了所得的国际重复征税问题。所得国际
重复征税因其产生原因的不同分为两类：一类是由于不同国家同种税收管
辖权交叉重叠引致的重复征税；另一类是不同国家不同种税收管辖权交叉
重叠引致的重复征税。对于前者，一般通过由经济合作与发展组织
（OECD）和联合国制定的避免双重征税协定范本中的有关国际规范来解
决；对于后者，一般是实行居民管辖权的国家承认所得来源国的优先征税
地位，并在行使本国征税权时采取各种方法减轻或免除国际重复征税，企
业境外所得税收抵免就是这些方法中最为重要的一种。
所谓企业境外所得税收抵免，是指一国对本国居民企业来源于境内
外的所得征税时，允许其用在境外已缴纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款
的做法。依照抵免法中的境内纳税人和境外纳税人是否为同一主体，可以
将抵免法分为直接抵免和间接抵免。直接抵免，是指对纳税人已向收入来
源外国直接缴纳的所得税税款的抵免，适用于自然人、境内总公司和境外
子公司之间。间接抵免则是指对纳税人在收入来源外国间接缴纳的税款进
行抵免，适用于境内母公司与境外子公司两个独立法人之间。由于境内母
公司从境外子公司分得的股息已经在国外通过子公司向来源国纳税，股息
在居住国纳税，就会形成国际重叠征税。因此，与直接抵免消除法律性的
的国际重复征税不同，间接抵免旨在消除对外国股息所得的经济性国际重
叠征税。
根据抵免法，本国居民企业只需就其来源于境外的收入按居住国税
率与来源国税率的差额向居住国补交税款。问题是，当来源国税率高于居
住国税率时，对该差额是否允许抵免？对此的不同处理形成了全额抵免
（full credit）和普通抵免（ordinary credit）两种方法。在实践中，
各国为保障本国的税收利益，均采用普通抵免法，即居住国应纳税款的抵
免额不得超过来源于境外的所得按居住国税率计算的应纳税额（抵免限
额）。外国税款大于本国抵免限额的差额成为超限抵免额，对于超限抵免
额各国也有不同规定，有的国家不允许结转，有些国家允许向以后年度结
转，还有的国家允许向以前年度结转。作为一种有效的消除或减轻国际重
复税收的方法，由于抵免法既承认所得来源国的优先征税地位，又保留了
居住国对本国居民企业来源于境外的所得的征税权，维护了各国的税收利
益，因而得到世界各国的普遍采用。
二、 企业境外所得税收抵免的经济功能
各国在制定涉外税收政策时，除了考虑税收的财政功能，还要考虑
税收的经济功能，即涉外税收政策对资本流动的影响。经济学理论认为，
使得在国内投资与在海外投资的税赋相同的税收政策能促进资本自由流
动，使全球经济福利最大化；而对某个国家而言，则是适当抑制资本输出
的税收政策能使该国的经济福利最大化；但另一方面，鼓励资本输出的税
收政策又能提升本国企业的国际竞争力。相应地，涉外税收政策的标准可
分为三类：①资本出口中性（CEN），即本国企业在境内外投资的税收负
担相同，可采用抵免境外所得税收的做法；②国民中性（NN），即实行单
一的居民税收管辖权，对本国企业来源于境内外的所得全部征税；③资本
输入中性（CIN），即实行单一的地域管辖权，对境外所得不征税。实践
中，上述三个标准很难完全达到，也鲜有国家需要采取如此极端的调整方
法，通常这只是代表不同的政策方向，各国将根据本国经济的具体情况，
决定税收政策的取向。例如，美国在 2008 年全球金融危机中失业率大幅
上升，为了保障国内就业，出台了《美国创造就业机会法案》（AJCA），
其中对涉外税收政策的若干调整就是为了抑制海外投资同时鼓励外来投
资，从而增加本国就业机会。企业境外所得税收抵免能减轻或消除居民企
业境外所得的国际重复征税负担，在抵免范围、抵免方式、超限抵免额等
方面规定不同，对国际重复征税的减除力度就不一样，从而体现对上述三
种国际税收中性的不同政策偏好。由于企业境外所得税收抵免属于减除国
际重复征税的单边方式，由一国的国内税法规定，便于调整。因而不少国
家通过调整抵免规定来实现对资本输出的或鼓励或抑制或中性的经济政策
目标。