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解读企业所得税汇算清缴鉴证业务准则
解读企业所得税汇算清缴鉴证业务准则讲稿
国家税务总局在2007年下发了《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则(试行)》(以下简称汇算清缴业务准则)(国税发[2007]10号),对注册税务师开展企业所得税汇算清缴涉税鉴证业务进行了2>规范。
这项业务准则保证了涉税鉴证业务的规范化运作,对促进我国注册税务师行业的进一步发展起到了重要的推动作用,也引起了全国注册税务师的广泛关注。
收入的审核
按企业所得税年度纳税申报表的要求,我们在进行企业所得税汇算清缴时,首先要关注的就是企业的收入确认问题。
(一)收入审核的基本方法《汇算清缴业务准则》在这部分内容中,对收入审核的基本方法做出了一些原则性规定,具体内容如下:
1、评价收入内部控制是否存在、有效且一贯遵守。
这一条主要是符合性测试内容。
2、取得或编制收入项目明细表,复核加计正确,并与报表、总账、明细账及有关申报表等核对。
3、了解纳税人各类合同、协议的执行情况及其业务项目的合理性和经常性。
4、初步评价与计算企业所得税相关的各个税种税目、税率选用的准确性。
具体指计入主营业务税金、其他业务支出、管理费用等与取得收入有关的科目所涉及的营业税、消费税、房产税、印花税、土地使用税等的正确性。
5、查明收入的确认原则、方法,注意会计制度与税收规定在收入确认上的差异。后面这4条属于实质性测试的内容。
下面我们先来看一下税收和会计上是如何确定收入的。
(1)税收上的规定
税法对所得税应税收入没有作出一个原则性、总括性的规定,只是再企业所得税暂行条例及其实施细则根据收入的性质列举式指出:生产、经营收入,财产转让收入,利息收入,租赁收入,特许权使用费收入,股息收入,其他收入均应作为纳税人的收入总额。
可以看出,企业所得税是综合税制,税法收入总额概念包括以下几个要素:一是收入的各种来源,如0>销售收入、劳务收入、资产使用收入、境内、境外收入;二是收入的各种方式,包括货币性资产、非货币性资产和有价证券等;三是任何收入不作为应税收入或不申报纳税需要有法律依据;四是收入包括一切经济利益。
(2)会计上的规定
会计上收入概念一般分为日常经营活动取得的收入(会计上通常称为“收入”)和利得。
收入是指企业在销售商品、提供劳动及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入,包括销售商品收入、提供劳务收入、利息收入、租金收入、股利收入等,但不包括为第三方或者客户代收的款项。其中,日常活动是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动,以及与其相关的其他活动。因此,收入属于企业主要的经常性的业务收入。
利得是指收入以外的其他收益,通常从偶发的经济业务中取得,属于那种不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益,如企业接受捐赠或政府补助取得的资产、因其他企业违约收取的罚款、处理固定资产或无形资产形成的净收益、流动资产价值的变动等。利得属于偶发性、边缘性的收益,在报表中通常以净额反映。
虽然税收和会计对于收入(广义收入,包括收入和利得)的称呼不是很一致,但是总的范围是基本一致的。下面我们重点讲解一下第5条规定:查明收入的确认原则、方法,注意会计制度与税收规定在收入确认上的差异。
一般地说,流转税、企业所得税的计税依据都覆盖了会计上的“收入”概念,但因立法宗旨、理论依据不同,两类税收的计税依据的范围大于会计上的“收入”。
会计“收入”不等同于流转税的计税依据,也不等同于所得税的收入总额,会计“收入”与流转税的计税依据的差异不能等同于与所得税“收入总额”的差异,具体地说:
一、流转税、企业所得税关于收入的区别
(一)关于“收入”口径的差异
1、从“收入”所有权的角度来分析,流转税属于间接税,具有可转嫁的特点,在特定条件下,不论“收入”是否属于纳税人,对某些不属于纳税人的“收入”也征税,例如:某些价外费用(代收款项、代垫款项等);而所得税一般对不属于纳税人的“收入”不纳入收入总额范围。
2、从“收入”是否真正流入纳税人来分析,流转税在特定条件下,不论“收入”是否真正流入纳税人,为了平衡产品、劳务间的税负,为了防止人为安排而导致税源流失,对某些相对缩小了的流转额也通过一定的技术方法换算为虚拟的“收入”——计税依据征税,例如,营业税对建筑劳务包工不包“料、动力”的部分价值征税,消费税对委托加工、自产自用应税产品要按照组成计税价格征税;而所得税对“收入”未流入纳税人的一般不纳入收入总额范围。
但是《财政部国家税务总局关于企业收取何交纳的各种价内外基金(资金、附加)何收费征免企业所得税等几个政策问题的通知》(财税字[1997]22号)另有规定的除外。具体明确如下:
(1)企业收取和交纳的各种价内外基金(资金