现代西方会计理论 厦大教育丛书.pdf

第一章现代会计的演变
在西方国家,财务会计始终是现代会计的一个主要分支,它虽是
在传统会计的基础上分化所形成,但财务会计继承了传统会计的主
要特点,因此,在西方,现代会计理论通常就是指财务会计理论。由于
会计具有明显的继承性,为了了解今天的会计理论与方法,有必要简
略地回顾西方国家现代会计的演进过程。
第一节世纪前的会计发展
会计的产生是基于人类生产活动和对生产活动进行记录的需
要。根据考古资料,会计(或记录)活动的历史可以上溯至四五千年以
前。巴比伦、古埃及、罗马、中录)活动的产
生与发展都有过重大的促进影响。然而,古代会计不仅技术相对简
陋,而且演进过程十分缓慢。直至进入中世纪,才在欧洲大陆出现了
现代会计的萌芽。一般认为,西方国家的现代会计起源于中世纪的地
中海沿岸诸国,它是以伴随当时的商业贸易活动而诞生的复式簿记
)为标志的。
,
一、复式簿记的产生与普及
根据会计史学家的考证,早期的复式簿记系统最初出现于至
世纪的意大利若干城市的商人和银行家的账簿中。例如,现存最
古老的复式簿记资料是佛罗伦萨一家钱庄在年月所形成的
账簿记录①,而现存的第一部有关簿记的书籍是在年产生于热
那亚。人们一般认为,意大利城市之所以能产生复式簿记,主要的
客观条件是:
)比萨德列奥拉多大公( )在世纪推行引用
以阿拉伯数字代替罗马数字进行账簿记录,而阿拉伯数字具有十分
简单明了的优点;
世纪的十字军东征战争使意大利沿海城市成为与东
方贸易的连结中心;
航海业的迅速发展,促使商人们开始进行海上合伙长途贩
运;
商业贸易对资本的需求,推动了借贷活动和银行信用的发
展。
年,意大利数学家和传教士卢卡巴其阿勒(
在他的著作《算术、几何与比例概要》
)中专设一篇“:计算与记录
详论,第一次系统介绍和论
述了复式簿记,为推动复式簿记在整个欧洲及全球范围的普及奠定
了基础。卢卡巴其阿勒被公认为“现代会计之父”。但是,复式簿
①[日]小岛男佐夫:《会计史会计学史》,昭和年( 年),第
页。
②,
③见[ 美布朗/ 约翰斯顿著,林志军等译:《巴其阿勒会计论》,
立信会计图书用品社, 年版,第页。
记并不是由巴其阿勒所创造,这项巧妙的创造,也很难归功于一时一
地的任何人,它只能说是人们经过长期记账实践不断改进方法和技
术的结果。实际上,复式簿记从萌芽发展到接近于现代簿记的完备形
式大致经历了来年。如美国著名会计学家利特尔顿(
)和齐默尔曼)就复式簿记的起源指出:
“在年意大利出版第一本关于复式簿记的著作以前,复式簿记
已经历了一个相当长的时期,会计的一套方法已反复试验了至少三
百年之久。”这一演变过程都发生于中世纪的意大利,可分为三个
不同的发展阶段并具有不同的表现形式②:
佛罗伦萨式。它代表复式簿记的萌芽阶段,以年佛罗伦
萨钱庄采用的账簿为代表。其主要特点是:
记账方法转账;
记账对象仅限于债权债务(人名账户);
记录形式叙述式。
热那亚式。它代表复式簿记的改进阶段,以年热那亚应
用的账簿为代表。其主要特点是:
记账方法复式;
记账对象除债权债务外,还包括商品、现金;
记录形式左右对照式,即账户式。
威尼斯式。它代表复式簿记的完备阶段,以世纪初流行于
威尼斯的记账方法为代表。其主要特点是:
记账方法复式;
记账对象除债权债务、商品、现金外,还包括损益与资本;
记录形式账户式。
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参阅葛家澍等著:《借贷记账法》,中国财政经济出版社, 年版,第
页。
意大利复式簿记不仅标志着记账方法的逐步完善,而且其中已
经孕育了一些现代的会计观念。例如,当时的簿记已经初步形成会计
主体的观念,即把业主的业务和企业(商店)业务分开记载。巴其阿勒
在其著作中曾经提到合伙经营。他说“:在三本账簿(指备忘簿、日记
账和分类账)的每一本书中,这些合伙经营的资本账户必须同你自己
的资本账户分开登记。”又说“,如果你将合伙经营的现金同你自己的
现金分开设账,你就能更有条理地管理合伙经营业务。当你本人就是
合伙经营的主要负责人时尤其如此。在这种情况下,你就应该设置一
套独立的账簿”。美国会计学家格林( 也指出,在
当时,“一个商人为他的家庭设置一套账簿,同时也为他的店铺设置
一套账簿,这是常见的事”。
当时的簿记尚未存在会计分期,因为还没有持续经营的企业,商
人们的合伙都属于短期贸易,损益计算只需在一次性贸易或合伙经
营期结束时进行。但是,在实务