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美国舞弊审计准则的制度变迁及其启示[摘要]如何有效审计财务报表舞弊一直是世界性难题。美国在20世纪为解决该难题作了不懈努力,曾三度对舞弊审计准则作重大修订。最近美国注册师协会(AICPA),,提出了完善我国舞弊审计准则,改进舞弊审计效果的设想。[关键词]舞弊;财务报表;审计准则;制度变迁启示一、美国舞弊审计准则的四次制度变迁(一)第一次制度变迁(→)。“审计准则和程序汇编”中明确规定:(1)揭露舞弊行为不是注册会计师的审计目的;(2)不能依赖常规的财务报表审计来确保揭露舞弊行为。看来那时是将注册会计师执行的财务报表审计和专门接受委托进行的舞弊审计严格区分,并在准则中规定不承担对舞弊的审计责任。在20世纪70年代后,美国连续发生几起重大舞弊案,如产权基金公司和全国学生营销公司舞弊案等,Moss和Metcalf委员会对此采取一系列行动包括1977年颁布《反外国贿赂法》等。由于公司经营道德危机引发公众对注册会计师财务报表审计不承担对舞弊的审计责任的不满,加上政府监管呼声的高涨特别是证监会的强制性干涉,AICPA被迫作出反应,成立公众监督委员会(POB),创建同业复核制度和在“会计师事务所部”下设“证券交易委员会业务处”,“独立审计师检查错误和舞弊的责任”取代第1号的有关规定,明确指出注册会计师对舞弊负有审计责任。可见,第一次制度变迁实现了由不承认注册会计师在财务报表审计中对舞弊负有审计责任到承认的根本性立场和观念的转变,具有划的里程碑意义,这将对整个审计职业产生深远。(二)第二次制度变迁(→)。由于第16号措辞含糊,只一般要求计划审计以发现对报表有重大影响的错误和舞弊,并没有提供审计舞弊的详细指南,因此运用该准则审计舞弊的效果并不明显,仍不能满足审计职业界和公众的要求,公司舞弊大案时有发生。1982年美国估计财务报表舞弊金额超过550亿美元。1987年国会议员Dingell在《纽约时报》上发表声明:“责成注册会计师职业界在一年内改进其工作,否则政府将正式介入”。AICPA迅速作出反应,对策,在充分考虑“全国反舞弊财务报告委员会”(NCFFR)建议后,于1988年4月发布9个新准则即SAS第53至61号。“审计师检查和报告错误和舞弊的责任”取代第16号,明显扩大注册会计师责任,要求所设计的审计工作应能为查出报表的重大错误与舞弊提供“合理保证”。与第16号相比,它提供了更广泛的舞弊审计指南并强调了检查舞弊时应警觉的五大环境特征。第53号还规定了保护条款,指出因审计局限性和舞弊复杂性,注册会计师不能担保财务报表无重大错误和舞弊,只能获取相应证据“合理保证”报表不存在因错误和舞弊等导致的重大错报,并强调更不可能绝对保证发现由“欺诈或串谋”导致的重大舞弊行为,以避免因舞弊审计责任扩大而可能给审计行业带来的灾难性影响。可见,第二次制度变迁实现了由从总体立场上抽象承认对舞弊负审计责任,到明确要求检查舞弊的“工作重心前移至审计计划阶段”,