审计程序与审计报告.doc

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第五节 比较信息
,财务报表使用者需要了解以前期间的比较信息。
:“当期财务报表的列报,至少应当供应全部列报项目上一可比会计期间的比较数据。”
,比较信息是当期财务报表的不行缺少的组成部分。注册会计师应考虑比较信息对审计意见的影响。
。对于对应数据,审计意见仅提及本期;对于比较财务报表,审计意见提及财务报表所属的各期。
一、比较信息的含义[应知]
,是指包含于财务报表中的、符合编制基础的、与一个或多个以前期间相关的金额和披露。
。不同的财务报告编制基础对比较信息的列报要求不同,有的要求列报对应数据,而有的则要求列报比较财务报表。
(1)对应数据,是指作为本期财务报表组成部分的上期金额和相关披露,这些金额和披露只能和与本期相关的金额和披露(称为“本期数据”)联系起来阅读。对应数据列报的具体程度主要取决于其与本期数据的相关程度。
(2)比较财务报表,是指为了与本期财务报表相比较而包含的上期金额和相关披露。比较财务报表包含信息的具体程度与本期财务报表包含信息的具体程度相像。如上期已审计,则在审计意见中提及。
二、审计程序[应看]
(一)一般审计程序
,确定是否与上期列报的金额和披露全都,假如必要,比较信息是否已经重述。
,假如已发生变更,这些变更是否得到恰当处理并得到充分列报与披露。
(二)留意到比较信息可能存在重大错报时的审计要求

(1)上期错报连续到本期:上期虽经审计,但没有发觉财务报表存在的重大错报,因而没有针对该重大错报发表非无保留意见。本期财务报表中的比较信息也没有更正。
(2)上期错报连续到本期:上期财务报表存在重大错报,但未经审计,比较信息也未作更正。
(3)上期正确,本期列报错误:上期财务报表不存在重大错报,但比较信息与上期财务报表存在重大不全都,由此导致重大错报。
(4)上期正确,本期列报错误:上期财务报表不存在重大错报,但比较信息未依据会计准则和相关会计制度的要求恰当重述。
,遵守期后事项的相关规定。
(1)如上期报表已经更正,并已重新出具审计报告,应当猎取充分、适当的审计证据,以确定比较信息与更正的财务报表是否全都。
(2)如上期报表未经更正,也未重新出具审计报告,且比较数据未经恰当重述和充分披露,应对本期发表非无保留意见,说明比较数据的影响;
(三)猎取书面声明
按规定,对于管理层作出的更正上期财务报表中影响比较信息的重大错报的任何重述,注册会计师还应当猎取特定书面声明。
三、审计报告:对应数据
(一)总体要求
,通常不提及对应数据,只在特定情形提及。
:
(1)上期审的好:但导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项在本期尚未解决;
(2)上期审的差:上期存在重大错报但未审出,本期对应数据同样存在错报;
(3)上期没有审:上期财务报表未经审计。
(二)上期导致非无保留意见的事项仍未解决的处理

本期审计意见是针对包括对应数据的本期财务报表整体的,通常不提及对应数据,只在下列特定情形提及。
:导致非无保留意见的事项仍未解决,发表非无保留意见
(1)未解决事项对本期影响重大,在事项段(说明段)同时提及本期数据和对应数据
(2)未解决事项对本期影响不大,在事项段中说明对本期数据和对应数据可比性的影响。
:未能查出上期存在的重大错报,对本期对应数据发表保留或否定意见
(1)对应数据的影响“重大不广泛”,保留
(2)对应数据的影响“重大且广泛”,否定
(3)对应数据已更正,“强调”与上期的不全都
:上期财务报表已审计时的报告要求
可在其他事项段中说明上期由前任审计、前任的意见的类型和报告的日期
:上期财务报表未经审计时的报告要求
应在其他事项段中说明对应数据未经审计
参考格式教材27-8:
有关对应数据的审计报告的参考格式
背景信息如下:
(1)以前对上期财务报表出具了保留意见的审计报告;
(2)导致保留意见的事项仍未解决;
(3)该事项对本期数据的影响重大,需要对本期数据发表非无保留意见。
审计报告
ABC股份有限公司全体股东:
引言段(略)
一、管理层对财务报表的责任(略)
二、注册会计师的责任(略)
三、导致保留意见的事项
如财务报表附注×所述,ABC公司未依据企业会计准则的规定对房屋建筑物和机器设备计提折旧。这项打算是管理层在上一会计年度开头时作出的,导致我们对该年度财务报表发表了保留意见。假如依据房屋建筑物5%和机器设备20%的年折旧率计提折旧,20×1年度和20×0年度的当年亏损将分别增加×元和×元,20×1年末和20×0年末的房屋建筑物和机器设备的净值将因累计折旧而削减×元和×元,并且20×1年末和20×0年末的累计亏损将分别增加×元和×元[同时说明对两期的影响]。
四、保留意见
我们认为,除“三、导致保留意见的事项”段所述事项产生的影响外,ABE公司财务报表在全部重大方面依据企业会计准则的规定编制,公允反映了ABC公司20×1年12月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。
(略)
参考格式教材27-9:
有关对应数据的审计报告的参考格式
背景信息如下:
(1)以前对上期财务报表出具了保留意见的审计报告;
(2)导致保留意见的事项仍未解决;
(3)该事项对本期影响不重大,但对本期数据和对应数据的可比性存在影响,需要对本期数据发表非无保留意见。
审计报告
ABC股份有限公司全体股东:
引言段(略)
一、管理层对财务报表的责任(略)
二、注册会计师的责任(略)
三、导致保留意见的事项
由于我们在20×0年末接受ABC公司的托付,我们无法对20×0年年初的存货实施监盘,也不能实施替代程序确定存货的数量。鉴于年初存货影响经营成果的确定,我们不能确定是否应对20×0年度的经营成果和年初留存收益作出必要的调整。因此,我们对20×0年度的财务报表发表了保留意见。由于该事项对本期数据和对应数据的可比性存在影响或可能存在影响,我们对本期财务报表发表了保留意见。
四、保留意见
我们认为,除“三、导致保留意见的事项”段所述事项可能产生的影响外,ABC公司财务报表在全部重大方面依据企业会计准则的规定编制,公允反映了ABC公司20×1年l2月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。
(略)
(三)上期财务报表存在重大错报时的报告要求
如已猎取上期存在重大错报的审计证据,而以前发表了无保留意见,对应数据未经适当重述或恰当披露[因管理层拒绝更正],应就对应数据对本期发表保留或否定意见。
(1)如比较数据的编制不符合编制基础的规定,虽影响重大,但不至于发表否定意见,应当发表保留意见;
(2)假如比较数据的编制不符合编制基础的规定,未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量,应当发表否定意见。
(3)如上期错报尚未更正,且没有重新出具审计报告,但对应数据已在本期财务报表中得到适当重述或恰当披露。可以增加强调事项段描述这一状况并提及具体描述该事项的相关披露在财务报表中的位置。
考题.(2004年简答题部分,5分)A注册会计师作为ABC会计师事务所的审计项目合伙人,在审计X公司2003年度财务报表时遇到以下状况:
X公司于2003年11月20日发觉,2002年漏记固定资产折旧费用200万元。在编制2003年度财务报表时,X公司基于此项会计差错更正了2003年度财务报表中固定资产项目的期初余额,并在财务报表附注中解释了更正的缘由,以免财务报表使用者因2002年固定资产期末余额与2003年期初余额不全都而产生误会。
要求:假定上述状况对X公司2003年度财务报表的影响都重要的,且拒绝接受A注册会计师提出的审计处理建议。在不考虑其他因素影响的前提下,请针对上述状况,推断A注册会计师应对2003年度财务报表出具何种类型的审计报告,并简要说明理由。
【答案】
应出具带有强调事项段的无保留意见审计报告。X公司对发觉的以前年度发生的影响损益的重大会计差错,已按规定对本期财务报表固定资产项目进行了更正,但未更正2002年度财务报表,导致前后两期财务报表反映的不全都。
(四)上期财务报表已由前任审计时的报告要求
如上期由前任审计,可在审计报告中提及前任的审计报告。如打算提及,应在其他事项段中说明:
(1)上期由前任审计;
(2)前任的意见的类型(如是非无保留意见,还应说明理由);
(3)前任审计报告的日期。
参考格式教材27-l0
有关对应数据的审计报告
背景信息
(1)财务报表已由前任注册会计师审计;
(2)法律法规不禁止注册会计师提及前任注册会计师;
(3)注册会计师打算提及前任注册会计师对对应数据出具的审计报告
审计报告
ABC股份有限公司全体股东:
引言段(略)
一、管理层对财务报表的责任(略)
二、注册会计师的责任(略)
三、审计意见(略)
四、其他事项
20×0年12月31日的资产负债表,20×0年度的利润表、现金流量表和股东权益变动表以及财务报表附注由其他会计师事务所审计,并于20×1年3月31日发表了无保留意见。
(略)
(五)上期财务报表未经审计时的报告要求
如上期未经审计,应对本期期初余额实施恰当的审计程序,猎取充分、适当的审计证据,以确定期初余额不存在重大错报,并应在其他事项段中说明对应数据未经审计。
这是由于,与针对当期实施的审计程序相比,针对期初余额的审计程序范围要小一些,难度要大一些,效果要差一些。为使财务报表使用者以谨慎的态度利用对应数据做出决策,避开加重注册会计师的责任,降低注册会计师的执业风险,应在其他事项段中予以说明。
四、审计报告:比较财务报表
(一)总体要求
,提及发表的审计意见涵盖的各期。
、否定意见或无法表示意见,或者在审计报告中增加强调事项段,而对其他期间的财务报表发表不同的审计意见。
参考格式教材27-ll
有关比较财务报表的审计报告
背景信息包括:
(1)注册会计师需要结合本期审计对本期和上期财务报表同时出具审计报告;
(2)对上期财务报表发表了非无保留意见;
(3)导致非无保留意见的事项仍未解决;
(4)尚未解决的事项对本期数据产生的影响或可能产生的影响,对于本期财务报表和上期财务报表都是重大的,需要发表非无保留意见。
审计报告
ABC股份有限公司全体股东:
我们审计了后附的ABC股份有限公司(以下简称ABC公司)财务报表,包括20×1年12月31日和20×0年12月31日的资产负债表,20×1年度和20×0年度的利润表、现金流量表和股东权益变动表以及财务报表附注。
一、管理层对财务报表的责任(略)
二、注册会计师的责任(略)
三、导致保留意见的事项
如财务报表附注×所述,ABC公司未依据国际财务报告准则的规定对房屋建筑物和机器设备计提折旧。这项打算是管理层在上一会计年度开头时作出的,导致我们对该年度财务报表发表了保留意见。假如依据房屋建筑物5%和机器设备20%的年折旧率计提折旧,20×1年度和20×0年度的当年亏损将分别增加×元和×元,20×1年末和20×0年末的房屋建筑物和机器设备的净值将因累计折旧而分别削减×元和×元,并且20×1年末和20×0年末的累计亏损将分别增加×元和×元。
四、保留意见
我们认为,除“三、导致保留意见的事项”段所述事项产生的影响外,ABC公司财务报表在全部重大方面依据国际财务报告准则的规定编制,公允反映了ABC公司20×1年l2月31日和20
×0年l2月31日的财务状况以及20×1年度和20×0年度的经营成果和现金流量。
(略)
(二)自己对上期进行审计,本期对上期财务报表发表的意见与以前发表的意见不同
当结合本期审计对上期财务报表出具审计报告时,在本期审计过程中可能留意到严峻影响上期财务报表的情形或事项,因而对上期财务报表发表的意见与以前发表的意见不同。此时,应在其他事项段中披露导致不同意见的实质性缘由。
(三)上期财务报表由前任注册会计师审计[与对应数据相同]
假如上期财务报表已由前任注册会计师审计,除非前任注册会计师对上期财务报表出具的审计报告与财务报表一同对外供应,否则注册会计师除对本期财务报表发表意见外,还应当在其他事项段中说明:
(1)上期财务报表已由前任审计;
(2)前任发表的意见的类型(假如是非无保留意见,还应说明理由);
(3)前任出具的审计报告的日期。
(四)上期财务报表由前任注册会计师审计,认为存在影响上期财务报表的重大错报如前任发表了无保留意见,应与管理层及治理层沟通并要求告知前任。
(1)如上期财务报表已经更正,且前任出具新的审计报告,注册会计师仅对本期财务报表出具审计报告。
(2)如上期财务报表已经更正,但前任未重新出具审计报告,则增加其他事项段,指出前任对更正前的报表出具了报告。
如接受托付针对更正的事项实施审计并猎取充分、适当的审计证据,可在审计报告中增加以下段落[其他事项段]:
“作为20×2年度财务报表审计的一部分,我们同时审计了附注×中所描述的用于对20×1年度财务报表作出更正的调整事项。我们认为这些调整是恰当的,并得到了适当运用。除了与调整相关的事项外,我们没有接受托付对公司20×1年度财务报表实施审计、批阅或其他程序,因此,我们不对20×1年度财务报表整体发表意见或供应任何形式的保证。”
(五)上期财务报表未经审计
如上期财务报表未经审计,在其他事项段中说明比较财务报表未经审计[2010年的教材要求在引言段段中说明]。